|
|
|
"Московские аптеки" №4-6, 2004Договор аренды помещения: правовые основы, бухгалтерский и налоговый учет
Правовые основы арендных отношений, обязательные условия заключения договора аренды установлены гл. 34 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). В соответствии со ст. 608 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику или лицу, уполномоченному законом.
Согласно ст. 609 ГК РФ, независимо от срока, договор аренды должен быть заключен в письменной форме, если хотя бы одной из сторон является юридическое лицо. В соответствии с п. 3 ст. 607 ГК РФ в договоре аренды обязательно должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, которое подлежит передаче в качестве объекта договора аренды. Для этого в договоре аренды необходимо указать наименование имущества, характеристику его качества, а для недвижимости - ее местонахождение, балансовую стоимость, количество арендуемых квадратных метров и другие признаки. Все эти сведения об объекте аренды, позволяющие его идентифицировать, отнесены к существенным условиям договора. При отсутствии таких данных об объекте, подлежащем передаче в качестве предмета договора аренды, условия считаются несогласованными сторонами и, как следствие, договор не может считаться заключенным. При заключении договора аренды следует обратить внимание на данные технического паспорта БТИ. Он должен быть выдан не ранее чем за шесть месяцев до заключения договора аренды. Если недвижимость застрахована, нужно ознакомиться с условиями договора страхования.
Встречаются ситуации, когда арендатор берет в аренду здание либо сооружение, забывая при этом об аренде занятого им земельного участка. Может показаться, что в таких случаях земельный налог платить не надо. Ведь основанием для установления суммы налога является документ, подтверждающий право собственности, владения или пользования земельным участком в соответствии со ст. 15 Закона РФ от 11.10.91 "О плате за землю" N 1738-1 (ред. от 23.12.2003), а в такой ситуации указанного документа нет. Однако здесь необходимо учитывать положения ст. 652 ГК РФ. По договору аренды здания или сооружения арендатору одновременно с передачей прав владения и пользования такой недвижимостью передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования. В этом случае арендатор становится пользователем земли и автоматически переходит в разряд плательщиков земельного налога. Документом для начисления налога в этом случае становится договор аренды. Это подтверждено Постановлениями ВАС РФ от 17.09.02 N 5375/02 и от 10.12.02 N 5378/02.
Договор аренды недвижимого имущества, заключенный на срок не менее одного года, подлежит государственной регистрации (п. 2 ст. 651 ГК РФ). Порядок государственной регистрации устанавливает Федеральный закон от 21.07.97 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (ред. от 09.06.03).
В соответствии с п. 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.02.01 N 59 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" арбитражный суд пришел к выводу о том, что при продлении договора аренды здания, заключенного на срок менее одного года, на такой же срок после окончания первоначального срока аренды отношения сторон регулируются новым договором аренды, который не подлежит государственной регистрации в силу п. 2 ст. 651 ГК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 616 ГК РФ арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды. Капитальный ремонт должен производиться в срок, установленный договором, а если он не определен договором или вызван неотложной необходимостью, в разумный срок.
Если стороны забудут указать в тексте договора пункты, оговаривающие вопросы капитального ремонта, то после его подписания и регистрации указанная статья ГК РФ будет напрямую регулировать отношения арендатора и арендодателя. Если арендодатель нарушит свои обязанности по проведению неотложного капитального ремонта, арендатор может произвести капитальный ремонт за счет собственных средств. Затем он имеет право требовать от арендодателя возмещения расходов. Однако возмещены они будут только в том случае, если капитальный ремонт является неотложным. В связи с этим арендатор должен представить доказательства того, что ремонт был вызван неотложной необходимостью, а арендодатель такой ремонт в разумный срок не произвел.
Естественно, арендодатель должен быть уведомлен о необходимости ремонта. Чтобы арендодатель возместил все расходы, связанные с ремонтом, арендатору необходимо оформлять в установленном порядке все отношения с третьими лицами: заключать договоры, вести учет затраченных средств, отражая их в бухгалтерском учете своего предприятия.
Если в тексте договора закреплены положения о капитальном ремонте, то необходимо указать, кто будет его проводить и в каком порядке профинансирует. Если проведение капитального ремонта станет осуществлять собственник, арендатор должен настаивать на внесении в договор аренды пунктов о том, как ему будут компенсированы временные неудобства, связанные с ремонтом. Если при проведении капитального ремонта последует частичное или полное приостановление деятельности предприятия, то арендатор должен оговорить, как он будет минимизировать и компенсировать свои потери. Например, стоит закрепить в договоре обязанность арендодателя заблаговременно информировать арендатора о дате начала и окончания таких работ, а также о том, какие именно работы будут проводиться непосредственно в арендуемом помещении.
В случае проведения капитального ремонта за счет арендатора сторонам рекомендуется заранее уточнить и соответствующим образом отразить приложениями к договору то, что именно необходимо ремонтировать, заменять, какие работы следует проводить.
Арендатор в соответствии с п. 2 ст. 616 ГК РФ обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.
Гарантией защиты прав стороны, добросовестно выполняющей свои обязанности по договору аренды, от недобросовестных действий другой стороны является установленный ГК РФ порядок досрочного расторжения договора аренды. Смысл ст. 619 "Досрочное расторжение договора по требованию арендодателя" и ст. 620 "Досрочное расторжение договора аренды по требованию арендатора" в том, что при наличии установленного договором срока действия договора аренды досрочное расторжение такого договора по требованию одной из сторон производится в судебном порядке.
Ст. 619 и ст. 620 ГК РФ содержат перечень оснований, который не может быть сокращен. Например, условие договора аренды об отказе от прав требования расторжения договора по одному из оснований, указанных в данных статьях, является ничтожным. Арендодатель вправе требовать досрочного расторжения договора только после направления письменного предупреждения арендатору о необходимости исполнить свои обязанности в срок. Арендатор в споре о досрочном расторжении договора имеет несколько привилегированное положение. Ст. 620 прямо не обязывает предварительно письменно уведомлять арендодателя о необходимости устранения нарушений. Но в соответствии с п. 2 ст. 452 ГК РФ арендатор все-таки должен предложить арендодателю расторгнуть договор.
В судебном порядке вопрос о досрочном расторжении договора по инициативе арендодателя решается:
- при отказе арендодателя расторгнуть договор во внесудебном порядке;
- в случае отсутствия ответа на предложение о расторжении в установленный в этом документе срок.
В соответствии со ст. 621 ГК РФ арендатор, надлежащим образом исполнявший свои обязанности, по истечении срока договора имеет при прочих равных условиях преимущественное перед другими лицами право на заключение договора аренды на новый срок, если иное не предусмотрено законом или договором аренды.
Арендатор обязан письменно уведомить арендодателя о желании заключить такой договор в срок, указанный в договоре аренды, а если в договоре такой срок не указан, в разумный срок до окончания действия договора. При заключении договора аренды на новый срок условия договора могут быть изменены по соглашению сторон.
Если арендодатель отказал арендатору в заключении договора на новый срок, но в течение года со дня истечения срока договора с ним заключил договор аренды с другим лицом, арендатор вправе по своему выбору потребовать в суде перевода на себя прав и обязанностей по заключенному договору и возмещения убытков, причиненных отказом возобновить с ним договор аренды, либо только возмещения таких убытков.
Если арендатор продолжает пользоваться имуществом после истечения срока договора, при отсутствии возражений со стороны арендодателя договор считается возобновленным на тех же условиях на неопределенный срок (ст. 610). Аренда государственного и муниципального недвижимого имущества имеет свои особенности в части заключения договора, уплаты арендных платежей, осуществления контроля за исполнением сторонами обязательств.
В Постановлении ВС РФ от 27.12.91 N 3020-1 "О разграничении государственной собственности в Российской Федерации на федеральную собственность, государственную собственность республик в составе Российской Федерации, краев, областей, автономной области, автономных округов, городов Москвы и Санкт-Петербурга и муниципальную собственность" были определены перечни объектов государственной собственности, относящихся к федеральной собственности, собственности субъектов РФ и муниципальной собственности. Управление федеральной собственностью в соответствии со ст. 114 Конституции осуществляет Правительство РФ. Постановлением от 10.02.94 N 96 Правительство РФ делегировало право сдачи федерального имущества в аренду Министерству имущественных отношений и его территориальным агентствам. На территории г. Москвы полномочия Мингосимущества России осуществляет территориальное управление данного министерства - Агентство федерального имущества по г. Москве. Сдача в аренду административных зданий, сооружений и нежилых помещений, являющихся объектами федеральной собственности, осуществляется в соответствии с Положением о порядке оформления закрепления административных зданий, сооружений и нежилых помещений, находящихся в Федеральной собственности, передаче их в аренду и безвозмездное пользование, утвержденным Распоряжением Мингосимущества России от 23.03.98 г. N 252-р. Решение о передаче в аренду объекта недвижимого имущества оформляется Мингосимуществом России либо по отдельным поручениям - его территориальными органами.
Договоры аренды недвижимого имущества, закрепленного на праве хозяйственного ведения за федеральными государственными унитарными предприятиями, а также на праве оперативного управления за федеральными казенными предприятиями, заключаются этими предприятиями с согласия Мингосимущества России. При этом договор аренды должен соответствовать обязательным условиям, содержащимся в примерном договоре, а сам договор подлежит обязательному учету в Мингосимуществе России или его территориальном органе. В 2002 г. Мингосимуществом России разработаны примерные формы типовых договоров аренды федерального имущества, находящегося на территории г. Москвы. В них арендаторам дополнительно вменяется обязанность принимать долевое участие в капитальном ремонте здания, проводимом арендодателем пропорционально площади занимаемых помещений. Необходимость в капитальном ремонте определяется согласно техническому заключению, составленному организацией, имеющей соответствующую лицензию. При этом возможность снижения арендной платы на величину расходов арендатора при долевом участии в капремонте не предусматривается.
Договоры аренды недвижимого имущества, закрепленного на праве оперативного управления за государственными учреждениями, а также недвижимого имущества, не закрепленного за каким-либо хозяйствующим субъектом и не обремененного иными обязательствами, заключаются Мингосимуществом России, за исключением случаев, отдельно предусмотренных действующим законодательством Российской Федерации, или по отдельным поручениям - его территориальным органом. Порядок определения величины арендной платы за пользование находящимися в Федеральной собственности зданий, строений, сооружений и отдельными помещениями утверждается соответствующими распоряжениями Мингосимущества России.
Функции управления имуществом г. Москвы возложены на Департамент государственного и муниципального имущества г. Москвы. Ставки арендной платы рассчитываются по методике, утверждаемой правительством г. Москвы. При определении размера арендной платы за пользование таким имуществом следует руководствоваться Постановлением Правительства Москвы от 14.10.03 N 861-ПП "Об утверждении методики расчета арендной платы за пользование объектами нежилого фонда, находящимися в собственности города Москвы", а также Постановлением Правительства Москвы от 20.05.03 N 379-ПП "Об установлении арендной платы в особом порядке отдельным категориям арендаторов на период внедрения новой методики расчета арендной платы".
2. Бухгалтерский и налоговый учет по договору аренды
2.1. Учет у арендодателя
Имущество, передаваемое в текущую аренду, должно отражаться в бухгалтерском учете арендодателя обособленно. Учитывая, что право собственности на сданное в аренду имущество к арендатору не переходит, факт передачи отражается только в аналитическом учете на счете 01 "Основные средства".
Дебет 01, субсчет "Основные средства, сданные в аренду", Кредит 01, субсчет "Собственные основные средства".
Порядок отражения в бухгалтерском учете сумм арендной платы выбирается в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.99 г. N 32н (ред. 30.03.01). Это, в первую очередь, зависит от того, является ли сдача имущества в аренду основным видом деятельности (т. е. данный доход является регулярным) или нет. В первом случае суммы арендной платы учитываются на счете 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка". По кредиту указанного счета собирается информация о величине арендной платы, причитающейся арендодателю в отчетном периоде на основании оформленных в соответствующем порядке Актов сдачи-приемки работ по договору аренды. Расходы, связанные с ее получением, списываются в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж". Финансовый результат (прибыль/убыток) от сдачи имущества в аренду по окончании месяца присоединяется к балансовой прибыли.
Если же предоставление имущества в аренду не является основной деятельностью, тогда эти поступления признаются операционными доходами в соответствии с п. 7 ПБУ 9/99. Операционные доходы в соответствии с п. 11 ПБУ 9/99 учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Суммы начисленной арендной платы учитываются по кредиту счета 91 субсчет 1 "Прочие доходы". Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, отражаются по дебету счета 91 субсчет 2 "Прочие расходы". Ежемесячно путем сопоставления дебетового оборота по счету 91 субсчет 2 и кредитового оборота по счету 91 субсчет 1 "Прочие расходы" определяется сальдо. Прибыль или убыток отражается на счете 91 субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" и счете 99 "Прибыли и убытки".
Договором аренды может быть предусмотрено предварительное внесение арендной платы в счет будущих периодов. В соответствии с пунктом 3 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.05.99 N 32н, не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в виде авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг. Поступление арендной платы в счет будущих периодов рассматривается как обычный авансовый платеж и отражается в учете на отдельном субсчете счета 62.
2.1.1. Учет арендных платежей
Вариант последующей оплаты:
Дебет 62.1 (76.5). Кредит 90.1 (91.1). В соответствии с актом начислена арендная плата.
Дебет 90.2 (91.2). Кредит 68.2 (76). Начислен НДС с суммы арендной платы.
Дебет 51. Кредит 62.1 (76). Поступили средства от арендатора.
Дебет 76. Кредит 68.2. Начислен НДС к уплате в бюджет.
Вариант предварительной оплаты:
Дебет 51. Кредит 62.2 (76.5). Поступили средства от арендатора.
Дебет 76. Кредит 68.2. Начислен НДС с аванса.
Дебет 62.1 (76.5). Кредит 90.1 (91.1). Начислена арендная плата.
Дебет 62.2. Кредит 62.1. Зачтена предоплата.
Дебет 90.2 (91.2). Кредит 68.2. Начислен НДС с суммы арендной платы.
Дебет 68.2. Кредит 76. Предъявлен к вычету НДС, начисленный с аванса.
В соответствии с гл. 21 НК РФ у арендодателя операции по сдаче имущества в аренду облагаются НДС по ставке 18%. Исключение составляют операции, указанные в ст. 149 НК РФ.
На территории РФ не подлежит налогообложению реализация услуг по сдаче в аренду служебных и (или) жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным Российской Федерации (п. 1 ст. 149 НК РФ). Данная норма применяется в случаях, если законодательством иностранных государств аналогичный порядок предусмотрен для российских граждан и организаций. Перечень иностранных государств определен Приказом МИД России и МНС России от 13.11.00 N 13747, N БГ-3-06/386. В соответствии с гл. 25 НК РФ налогоплательщик-арендодатель определяет, к какому из двух видов доходов - к доходам от реализации или к внереализационным доходам - он будет относить доходы от сдачи имущества в аренду. При этом согласно ст. 265 НК РФ, если предоставление имущества за плату во временное владение или пользование осуществляется на систематической основе, доходы от такой деятельности учитываются в составе доходов от реализации.
2.1.2. Амортизация имущества, переданного в аренду
Если для арендодателя предоставление имущества в аренду является предметом деятельности организации, суммы начисленной амортизации признаются расходами по обычным видам деятельности:
Дебет 20 (26). Кредит 02. Начислена амортизация по ОС, сданным в аренду.
Если предприниматель учитывает доходы от сдачи имущества в составе операционных доходов, сумма начисленной амортизации по объектам, переданным в аренду, отражается по дебету счета 91:
Дебет 91.2. Кредит 02. Начислена амортизация по ОС, сданным в аренду.
2.1.3. Проведение ремонта сданного в аренду имущества
Арендодатель может производить ремонт как собственными силами (хозяйственный способ), так и силами сторонней организации - подрядчика.
Стоимость произведенного ремонта сданных в аренду основных средств учитывается как расходы, связанные с извлечением доходов, на счете 91 "Прочие доходы и расходы" или на счете 20 "Основное производство" в зависимости от того, является ли такой расход операционным или расходом по обычным видам деятельности.
В учетной политике арендодателя может быть предусмотрено создание резерва расходов на ремонт основных средств в соответствии с пунктом 69 Методических указаний, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.03 N 91н. В этом случае в расходы включаются ежемесячные отчисления на образования резерва:
Дебет 20 (91,2). Кредит 96. Начислена сумма ежемесячных отчислений на создание резерва.
Фактические затраты на проведение ремонта будут осуществляться за счет созданного резерва и списываться в дебет счета 96 "Резерв расходов на ремонт основных средств".
В случае, когда ремонт арендованного имущества проводит арендатор, но за счет средств арендодателя, обычно в счет причитающейся с него по договору аренды арендной платы в учете предприятия-арендодателя эта ситуация отражается следующим образом:
Дебет 20 (91.2). Кредит 76. Отражена стоимость выполненных ремонтных работ.
Дебет 19. Кредит 76. Выделен НДС по выполненному ремонту.
Дебет 76. Кредит 62.1. Произведен зачет стоимости ремонта на сумму арендного платежа.
Дебет 68. Кредит 19. Предъявлен к вычету НДС на сумму взаимозачета.
Проведение ремонта арендатором за свой счет в бухгалтерском учете арендодателя не отражается. Если же по какой-либо причине арендодатель проводит ремонт, а обязанности по его проведению в соответствии с договором возложены на арендатора, то арендодатель в такой ситуации не может включить понесенные им затраты на проведение ремонта в состав расходов, связанных со сдачей имущества в аренду. Все понесенные им затраты либо возмещаются ему арендатором, либо погашаются за счет собственных средств арендодателя. Если арендатор возмещает арендодателю все понесенные им расходы, то такая ситуация рассматривается как оказание арендатору безвозмездных услуг по арендованному имуществу. В бухгалтерском учете арендодателя это проводится как оказание услуг сторонней организации.
2.1.4. Учет коммунальных услуг
При сдаче в аренду нежилых помещений в договоре необходимо предусмотреть, кем и как будут оплачиваться коммунальные платежи. Закон предоставляет сторонам договора возможность самостоятельно определить, кто из них будет нести расходы по содержанию помещений, переданных в аренду. Но если в договоре аренды это условие не будет отражено, то бремя содержания помещения ляжет на плечи арендатора. Практика показывает, что в этой части возможны три варианта оформления договорных отношений между арендатором и арендодателем:
- Стоимость коммунальных платежей включается в сумму арендной платы. Расходы за коммунальные услуги, связанные с содержанием арендованного помещения, согласно договору аренды несет арендодатель.
- Сумма арендной платы формируется из двух частей: постоянной и переменной. Переменная составляющая и будет представлять собой плату за коммунальные услуги. Она должна определяться по итогам каждого месяца за фактическое потребление электрической и тепловой энергии, воды и т. п. при наличии приборов учета или по расчету, исходя из доли занимаемой площади в общей площади здания. Расходы за коммунальные услуги, связанные с содержанием арендованного помещения, несет арендатор, при этом он не заключает отдельные договоры с поставщиками этих услуг, а компенсирует арендодателю расходы на оплату коммунальных платежей.
- Арендные платежи определяются без стоимости коммунальных услуг. Расходы за коммунальные услуги, связанные с содержанием арендованного помещения, несет арендатор. Арендатор самостоятельно заключает договоры с ресурсоснабжающими организациями.
Первый вариант
Затраты по оплате коммунальных услуг учитываются как расходы, связанные с извлечением доходов, на счете 91 "Прочие доходы и расходы" или на счете 20 "Основное производство" в зависимости от того, является ли такой расход операционным или расходом по обычным видам деятельности. Эти затраты арендодатель вправе отнести к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на основании пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ (если организация оказывает разовые услуги по сдаче помещений в аренду) или на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (если предоставление таких услуг является обычным видом деятельности). НДС, уплаченный арендодателем в составе платы за коммунальные услуги, он может предъявить к вычету на основании пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ при условии, что арендная плата облагается НДС.
Второй вариант
В этом случае арендодатель производит оплату коммунальных услуг на основании выставленных ему поставщиками услуг счетов, после чего, в свою очередь, выставляет счет арендатору. Полученная арендодателем от арендатора компенсация коммунальных расходов не является доходом. Компенсация коммунальных расходов представляет собой возмещение суммы произведенных арендодателем затрат и не влечет получения экономических выгод арендодателем.
В конце каждого месяца в бухгалтерском учете должны оформляться следующие проводки:
Дебет 20. Кредит 60. Отражены собственные затраты по коммунальным платежам.
Дебет 19. Кредит 60. Выделен НДС с собственных затрат по коммунальным услугам.
Дебет 76. Кредит 60. Отражена задолженность арендатора по коммунальным услугам.
Дебет 60. Кредит 51. Перечислена плата за коммунальные услуги.
Дебет 68. Кредит 19. НДС предъявлен к зачету.
Дебет 51. Кредит 76. Погашена арендатором задолженность по коммунальным платежам.
Полученная компенсация не является и доходом, подлежащим включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются при определении налогооблагаемой базы доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному лицу в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
Поскольку при данном варианте обязанности по содержанию имущества возложены на арендатора, расходы по оплате коммунальных услуг в части, приходящейся на арендованные помещения, для арендодателя не являются расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, так как арендодатель не имеет правовых оснований для их осуществления.
Третий вариант
В этом случае в доходах и расходах арендодателя коммунальные платежи, относящиеся к помещениям, сданным в аренду, не отражаются.
2.2. Учет у арендатора
Арендатор принимает имущество, полученное в аренду, в оценке, указанной в договоре, на забалансовый счет 001 "Арендованные основные средства". Аналитический учет по счету 001 ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств.
Если арендованное имущество используется для производственных целей, сумма арендной платы включается в состав расходов по обычным видам деятельности и отражается на счетах учета затрат. В соответствии с п. 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.99 N 33н (ред. от 30.03.01), расходы признаются организацией в том отчетном периоде, в котором они имели место на основании должным образом оформленного акта об оказании услуг по аренде помещения. Уплаченные предварительно арендные платежи подлежат учету на отдельном субсчете "Авансы выданные" счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", т.к. согласно п. 3 ПБУ 10/99 не признается расходами организации выбытие активов в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг.
2.2.1. Учет арендных платежей
Вариант последующей оплаты
Дебет 20 (26, 44). Кредит 60. Начислена арендная плата за месяц.
Дебет 19. Кредит 60. Начислен НДС по арендной плате за месяц.
Дебет 60. Кредит 51. Перечислена арендная плата за месяц.
Дебет 68. Кредит 19. НДС предъявлен к вычету.
Вариант предварительной оплаты
Дебет 60.А. Кредит 51. Перечислен арендный платеж.
Дебет 20 (26, 44). Кредит 60. Отражена в составе расходов сумма арендной платы.
Дебет 19. Кредит 60. Выделен НДС.
Дебет 60. Кредит 60.А. Зачтен авансовый платеж.
Дебет 68. Кредит 19. НДС предъявлен к вычету.
При аренде имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, у арендатора возникает обязанность налогового агента по НДС. Возникновение обязанностей налогового агента по уплате НДС не обусловлено наличием у арендатора статуса плательщика данного налога, поэтому налоговыми агентами являются все арендаторы указанного выше имущества, даже если они сами не являются плательщиками НДС либо освобождены от этой обязанности. Если в договоре аренды государственного или муниципального имущества, заключенного между арендатором, арендодателем (балансодержателем) указанного имущества, третьей стороной выступает орган государственной или муниципальной власти управления, то плательщиком НДС - налоговым агентом также является арендатор. Следует обратить внимание на то, что в случае, когда такое имущество сдается в субаренду, НДС с доходов по субаренде исчисляется субарендодателем в установленном порядке.
Субарендатор перечисляет денежные средства непосредственно субарендодателю, который исчисляет с полученного дохода НДС. Одновременно с этим субарендодатель выполняет обязанность по уплате НДС в качестве налогового агента. При этом на субарендатора нельзя возложить обязанности по исполнению функций налогового агента.
Налоговый агент обязан исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. Налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога (п. 3 ст. 161 НК РФ). Налоговая ставка НДС в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ определяется как процентное отношение налоговой ставки 18% к налоговой базе, принятой за 100 процентов и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки 18%, т.е. 18/118. Арендатор самостоятельно составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "Аренда государственного (или муниципального имущества), где в качестве поставщика услуг указывается арендодатель, а в качестве покупателя - арендатор. Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет арендной платы и НДС. В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части платежа, которая подлежит списанию на расходы в данном отчетном периоде, и в соответствующей доле - НДС. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации-арендатора (Письмо Госналогслужбы России от 20.03.97 N ВЗ-2-03/260 "О применении счетов-фактур при расчетах по НДС при аренде государственного и муниципального имущества").
Налоговый агент - плательщик НДС имеет право на вычеты этих сумм налога при соблюдении следующих условий:
- Арендуемое государственное или муниципальное имущество используется для осуществления своей производственной деятельности.
- Имеется счет-фактура, в котором выделена сумма НДС.
- Имеются первичные документы, подтверждающие оплату арендной платы и НДС.
- Услуга по предоставлению имущества в аренду должна быть оказана.
В бухгалтерском учете расчеты по аренде государственного (муниципального) имущества отражаются следующими проводками:
Дебет 60. Кредит 51. Оплачена аренда за месяц.
Дебет 60. Кредит 68. Начислен НДС к уплате в бюджет за арендодателя.
Дебет 68. Кредит 51. Уплачен НДС в бюджет за арендодателя.
Дебет 20 (26,44). Кредит 60. Учтен расход по аренде имущества за месяц.
Дебет 19. Кредит 60. Выделен НДС по аренде за месяц.
Дебет 68. Кредит 19. НДС по аренде предъявлен к вычету.
В целях налогообложения налогом на прибыль арендные платежи в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), которыми признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с Методическими рекомендациями по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" ч. 2 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными Приказом МНС РФ от 20.12.02 N БГ-3-02/729 (ред. от 27.10.03), размер арендных платежей и порядок их перечисления устанавливается договором, заключенным в порядке, установленном гражданским законодательством. При этом указанные платежи включаются в состав расходов независимо от государственной регистрации договора аренды.
Такое мнение содержится в Письме УМНС по г. Москве от 18.09.02 N 26-12/43929, Письме УМНС по г. Москве от 22.10.02 N 26-12/50483, Письме УМНС по г. Москве от 23.09.03 N 26-12/52307. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
К таким документам можно отнести договор аренды, акт об оказании услуг, счет-фактуру, платежные документы, подтверждающие факт оплаты оказанных услуг.
Следует подчеркнуть, что по вопросу включения в состав расходов арендных платежей по договорам, заключенным на срок не менее одного года и не имеющим государственной регистрации, есть и другая точка зрения. Несоблюдение установленного законом требования о государственной регистрации сделки делает таковую ничтожной (п. 1 ст. 165 ГК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 166 ГК РФ ничтожная сделка является недействительной независимо от признания ее таковой судом. В силу этого расходы на аренду сроком более года при отсутствии государственной регистрации следует рассматривать как авансы до момента вступления договора аренды в силу.
2.2.2. Текущий и капитальный ремонт арендованного имущества
Если по условиям договора арендатор обязан проводить все виды ремонта, а также нести расходы на эти цели, то в зависимости от того, какими силами будет проводиться ремонт - хозяйственным способом либо с привлечением сторонних организаций - возможны следующие варианты учета.
1 вариант - хозяйственный способ:
Дебет 20 (26, 44). Кредит 10, 70, 69 и т.п. в соответствии с актами выполнения соответствующих объемов работ.
2 вариант - при выполнении работ сторонними организациями:
Дебет 20 (26, 44). Кредит 60. Учтен расход по принятым работам без НДС.
Дебет 19. Кредит 60. Выделен НДС по принятым работам.
Дебет 60. Кредит 51. Произведена оплата подрядчику.
В соответствии с п. 2 ст. 260 НК РФ к прочим расходам в целях налогообложения относятся расходы арендатора на ремонт амортизируемых основных средств, если договором между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено. Поскольку названная норма определяет возможность отнесения невозмещаемых расходов только по ремонту амортизируемых основных средств, представляется правомерным учитывать расходы, связанные с невозмещаемым ремонтом имущества, арендованного у физических лиц и бюджетных организаций, в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ. Такие рекомендации содержатся в Письме Минфина РФ от 17.03.03 N 04-02-03/32.
Проведение ремонта, расходы по которому возмещаются арендодателем, фактически приравниваются к выполнению работ для другой организации. Ведь в данном случае ремонтные работы осуществляются в интересах арендодателя, арендатор ремонтирует не собственное, а чужое имущество. Следовательно, если право собственности на результаты выполненного ремонта переходит к арендодателю, что и имеет место в данной ситуации, то нужно говорить о "реализации работ" и, соответственно, об объекте обложения налогом на добавленную стоимость, т.е. у арендатора возникает выручка для целей НДС. Выручка возникает независимо от того, получена она в виде денег или зачтена в счет арендных платежей, но порядок расчета должен быть четко прописан в договоре.
Рассмотрим порядок бухгалтерского учета операций по ремонту арендованного оборудования, расходы по которому возмещаются арендодателем в счет арендной платы.
Дебет 20 (26,44). Кредит 60. Начислена причитающаяся к уплате арендная плата за месяц.
Дебет 19. Кредит 68. Выделен НДС по арендной плате за месяц.
Дебет 62. Кредит 90. Предъявлен акт на выполненные работы по капитальному ремонту.
Дебет 90. Кредит 68 (76). Начислен НДС на сумму выполненных работ по ремонту.
Дебет 20 (26,44). Кредит 60. Отнесены на расходы работы по ремонту, принятые от субподрядчика.
Дебет 19. Кредит 60. Выделен НДС по работам, принятым от субподрядчика.
Дебет 90. Кредит 20 (26,44). Списаны на себестоимость расходы по ремонту.
Дебет 60. Кредит 51. Оплачены работы, выполненные субподрядчиком.
Дебет 68. Кредит 19. НДС по принятым и оплаченным субподрядчику работам предъявлен к вычету.
Дебет 60. Кредит 62. Осуществлен зачет взаимных требований.
Дебет 68. Кредит 19. НДС по погашенной зачетом арендной плате предъявлен к вычету.
Заметим, что фактически в бюджет НДС не будет уплачен. Сумма начисленного НДС будет равна НДС, предъявленному к вычету. Возмещается фактическая стоимость работ, и так называемой добавленной стоимости не возникает.
Объектом обложения по налогу на прибыль в соответствии со ст. 247 признаются полученные доходы, уменьшенные на сумму расходов. Доходом является выручка от реализации товаров (работ, услуг). Мы уже отметили, что выполнение ремонта в интересах другого предприятия является выручкой. Однако налог рассчитывается не с дохода, а с разницы между доходом и расходом. Расходом в этом случае является стоимость ремонтных работ. Это следует из ст. 253 НК РФ, где сказано, что производственные расходы включают в себя затраты, связанные с выполнением работ. Поскольку арендатор не закладывает в стоимость ремонта прибыль, а просто возмещает понесенные расходы, налогооблагаемая база по налогу на прибыль от данной операции будет равна нулю.
2.2.3. Улучшение арендованного имущества
В течение срока аренды арендатор может производить улучшения арендованного имущества. Расходы арендатора, связанные с производством таких улучшений, в бухгалтерском учете отражаются в составе капитальных вложений арендатора по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". В соответствии со ст. 623 ГК РФ различаются два вида улучшений арендованного имущества: отделимые и неотделимые. Расходы арендатора по произведенным неотделимым улучшениям арендованного имущества, произведенные с согласия арендодателя, подлежат возмещению. По взаимной договоренности неотделимые улучшения могут передаваться арендатором на баланс арендодателя как сразу по мере их завершения, так и по окончании срока аренды.
Передача произведенных улучшений арендодателю в бухгалтерском учете отражается проводкой:
Дебет 76. Кредит 08.
Капитальные вложения в арендованное имущество, принятое арендатором к учету в составе основных средств и подлежащее передаче арендодателю по окончании срока аренды, амортизируется арендатором в течение срока аренды, исходя из способа начисления амортизационных отчислений, установленных арендодателем по объекту аренды. Вместе с тем, включение капитальных (неотделимых) улучшений арендованных основных средств в состав собственного амортизируемого имущества 25-ой главой НК РФ не предусмотрено.
Аудитор юридической компании "Юнико-94" Л.П. Полевая
|
|
 |
Смотрите также:
|
Новости законодательства:
Еженедельно публикуется обзор наиболее
важных документов, включенных в справочную правовую
систему Консультант Медицина Фармацевтика за соответствующий период.
подробнее 
Вопрос:
Поставщик в течение месяца трижды поставил на аптечный склад препарат одной серии, сопроводив каждую поставку одной и той же декларацией о соответствии. Что в указанном случае является партией лекарственного препарата: каждая поставка в отдельности (то есть три партии) или же общее количество препарата, поставленное на склад (то есть партия одна)?
Вопрос относится к теме:
Контроль качества и сертификация (всего 303 ответа)
Вопрос:
Просим дать разъяснения о применении положений части 3 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2010 г № 210-ФЗ «Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг» в части необходимости при обращении заявителя за получением государственной услуги (лицензии) дополнительного представления документов и информации, подтверждающих наличие согласия иных лиц, не являющихся заявителями, на обработку персональных данных, а так же полномочие заявителя действовать от имени указанных лиц или их законных представителей при передаче персональных данных указанных лиц в орган или организацию.
Вопрос относится к теме:
Лицензирование фармацевтической деятельности (всего 947 ответов)
Организация работы фармацевтических предприятий (всего 1486 ответов)
Работники фармацевтических предприятий (всего 289 ответов)
Лицензирование медицинской деятельности (всего 165 ответов)
Организация работы медицинских предприятий (всего 383 ответа)
Медицинские работники (всего 190 ответов)
Вопрос:
Как получить квоту для гражданки Украины, имеющей статус «постоянно проживающей» (получившей вид на жительство) для работы в аптеке провизором (работает оператором вычислительной техники по разрешению ФМС) до подтверждения эквивалентности образования? И как побыстрее подтвердить эквивалентность образования, проживая на периферии?
Вопрос относится к теме:
Организация работы фармацевтических предприятий (всего 1486 ответов)
Работники фармацевтических предприятий (всего 289 ответов)
еще консультации
Важнейший документ:
ПРИКАЗ от 12 марта 2012 г. № 222Н
О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЯ В ПОЛОЖЕНИЕ ОБ ОРГАНИЗАЦИИ И ОСУЩЕСТВЛЕНИИ МОНИТОРИНГА АССОРТИМЕНТА И ЦЕН НА ЖИЗНЕННО НЕОБХОДИМЫЕ И ВАЖНЕЙШИЕ ЛЕКАРСТВЕННЫЕ ПРЕПАРАТЫ, УТВЕРЖДЕННОЕ ПРИКАЗОМ МИНИСТЕРСТВА ЗДРАВООХРАНЕНИЯ И СОЦИАЛЬНОГО РАЗВИТИЯ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОТ 27 МАЯ 2009 Г. N 277Н "ОБ ОРГАНИЗАЦИИ И ОСУЩЕСТВЛЕНИИ МОНИТОРИНГА АССОРТИМЕНТА И ЦЕН НА ЖИЗНЕННО НЕОБХОДИМЫЕ И ВАЖНЕЙШИЕ ЛЕКАРСТВЕННЫЕ ПРЕПАРАТЫ"
ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 16 апреля 2012 г. № 291
О ЛИЦЕНЗИРОВАНИИ МЕДИЦИНСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ (ЗА ИСКЛЮЧЕНИЕМ УКАЗАННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМОЙ МЕДИЦИНСКИМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ И ДРУГИМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ, ВХОДЯЩИМИ В ЧАСТНУЮ СИСТЕМУ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ, НА ТЕРРИТОРИИ ИННОВАЦИОННОГО ЦЕНТРА "СКОЛКОВО")
Председатель Правительства
Российской Федерации
В.ПУТИН
подробнее
ПИСЬМО от 3 февраля 2012 г. № 25-1/10/2-855
О новых требованиях по лицензированию фармацевтической деятельности и деятельности по обороту наркотических средств, психотропных веществ и их прекурсоров, культивированию наркосодержащих растений
еще документы
|
|
|
